Anayasa Mahkemesi, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun ek 2 nci maddesinin 4 numaralı fıkrası ile 492 sayılı Harçlar Kanununun ek 1 inci maddesinin 4 numaralı fıkrasında yer alan “…ve yabancı firmalarca da teklif verilen…”ibaresinin Anayasanın 2 ve 73 üncü maddelerine aykırı olduğu gerekçesiyle Danıştay 9. Dairesinin itiraz yoluyla yaptığı başvuruyu incelemiş ve 28/4/2021 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlanan E. 2020/15, K. 2020/78 sayılı kararı ile bu düzenlemelerin iptaline hükmetmiştir.
İptal Edilen Hükümler Neyi Düzenliyordu?
488 sayılı Kanunun ek 2 nci maddesi ile 492 sayılı Harçlar Kanununun ek 1 inci maddelerinde ihracat ve döviz kazandırıcı faaliyetlerde damga vergisi ve harç istisnası düzenlenmiştir. Her iki hüküm de birbirine paralel düzenlemeler içermektedir. Söz konusu hükümlerde uygulamada yaşanan ihtilaflar nedeniyle yıllar içerisinde değişiklikler yapılmıştır. Bugünkü hallerini 6728 sayılı Kanun ile yapılan değişiklik sonrasında almışlardır.
Her iki maddenin de ikinci fıkralarında vergi, resim ve harç istisna belgesine bağlanarak damga vergisi ve harçtan istisna tutulacak döviz kazandırıcı faaliyetler arasında uluslararası ihaleleler de sayılmış; dördüncü fıkralarında ise uluslararası ihale, “kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihale” olarak tanımlanmıştır.
Hangi Hüküm İptal Davasına Konu Edildi?
Yukarıda belirtmiş olduğumuz 488 sayılı Kanunun ek 2 nci maddesi ile 492 sayılı Harçlar Kanununun ek 1 inci maddelerinin dördüncü fıkralarında uluslararası ihale tanımında yer alan “…ve yabancı firmalarca da teklif verilen…” hükmünün Anayasaya aykırı olduğu iddiasıyla iptali için Danıştay 9. Dairesince Anayasa Mahkemesine başvurulmuştur.
Bir ihalenin uluslararası ihale kabul edilebilerek döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında damga vergisi ve harçtan istisna olabilmesi için yerli ve yabancı katılımcılara açık olmasının yanısıra yabancı firmalarca teklif verilmesi şartının da arandığı, ancak ihale sürecinde yabancı katılımcıların teklif verip vermediğinin diğer katılımcılar tarafından bilinmesinin mümkün olmadığı, bu durumun ihaleye teklif veren bir katılımcının ihaleyi kazanması durumunda karşılaşacağı vergi yükünü öngörememesine yol açtığı ve dolayısıyla hukuki güvenlik, belirlilik ve verginin yasallığı ilkesi ile bağdaşmadığı belirtilerek düzenlemelerin Anayasanın 2 ve 73 üncü maddelerine aykırı olduğu ileri sürülmüştür.
Anayasa Mahkemesi Ne Karar Verdi?
Anayasa Mahkemesi 28/4/2021 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlanan E. 2020/15, K. 2020/78 sayılı kararında aşağıda özetlenen gerekçeler ile söz konusu düzenlemelerin iptaline hükmetmiştir.
İhale şartnamesinde belirtilen yeterlik şartlarını taşıyan ve ihaleye teklif veren istekliler, idareye tekliflerini sunma aşamasında ihaleye teklif sunan diğer katılımcıların kimler olduğunu ve yabancı firmalarca teklif verilip verilmediğini, dolayısıyla ihalenin uluslararası ihale kapsamında kabul edilip edilmeyeceğini bilmemektedirler. Bu durumda ihale uhdesinde kalan katılımcının, ihale süreci tamamlanana kadar ihaleden kaynaklanan damga vergisi ve harç istisnasından yararlanıp yararlanamayacağını öngöremeyeceği açıktır.
Vergilendirmede genel kural, kanunla belirlenmiş konu ve kişilerden vergi, resim ve harç alınması olmakla birlikte kanun koyucu, kimi durumlarda vergi kapsamına alınan konuyu vergi dışında bırakabilmektedir. Ancak bunu yaparken vergilendirmenin diğer usurlarında olduğu gibi vergi muafiyeti ve istisnalarına ilişkin düzenlemelerin de makul bir düzeyde belirli ve öngörülebilir olması gerekmektedir. Nitekim ancak bu sayede kişiler açısından vergi yükümlülüğünün sınırlarının öngörülebilmesi mümkün hale gelir. Bu bağlamda, ihaleye katılacak isteklilerin, ihale sürecine ilişkin olarak damga vergisi ve harç ödemelerine ilişkin mali bir yükümlülük ile karşılaşıp karşılaşmayacaklarını öngörebilmeleri ve bunu bilerek hareket etme imkanına sahip olmaları gerekmektedir.
Bir ihalenin yerli ve yabancı katılımcılara açık olması bu ihalenin uluslararası ihale kabul edilebilmesi için yeterli olmayıp ayrıca yabancı firmalarca da teklif verilmesi gerekmektedir. Bu çerçevede ihaleye yabancı firmalarca teklif verilip verilmemesine göre ihalenin uluslararası ihale niteliği değişmektedir. İhalenin ilanı ile birlikte ihaleye katılmak isteyen isteklilerin, teklif vermeden önce kapsamlı bir maliyet çalışması yapmaları ve bu çerçevede, fiyat araştırması, iş kalemlerinin belirlenmesi gibi sektörel araştırmalar ile iktisadi ve teknik çalışmalar sonucunda ortaya çıkan maliyet hesabına uygun bir teklif sunmaları doğaldır. Bununla birlikte teklif sunma aşamasında, ihaleye uluslararası ihale niteliği kazandıracak olan yabancı firmalarca da teklif verilmesi şartının gerçekleşip gerçekleşmeyeceği bilenemediğinden damga vergisi ve harç ödemelerinin maliyet hesabına dahil edilip edilmemesi hususunda katılımcılar açısından öngörülemez ve belirsiz bir durum ortaya çıktığı açıktır.
Ayrıca ihaleye teklif sunan katılımcıların, idareye tekliflerini sunma aşamasında diğer katılımcıların kimler olduğunu ve yabancı firmalarca teklif verilip verilmediğini bilme imkanları bulunmadığı gibi yabancı firmalarca teklif verilmemesi durumuna göre tekliflerini revize edebilmeleri veya ihaleye birden fazla teklif sunabilmeleri de mümkün değildir. Bu çerçevede ihale uhdesinde kalan katılımcıların söz konusu ihaleden kaynaklanan işlemler ve düzenlenen kağıtlar nedeniyle damga vergisi ve harç istsinasından yararlanma imkanının bulunup bulunmadığı konusunda oluşan öngörülemezliği ortadan kaldırabilecek herhangi bir kanuni güvencenin veya mekanizmanın bulunmadığı görülmektedir.
Özetlenen bu gerekçelerle bir ihalenin uluslararası ihale niteliğinde kabul edilmesi ve bu sayede döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında değerlendirilmek suretiyle damga vergisi ve harç istisnası uygulanması için öngörülen yabancı firmalarca da teklif verilmesi şartının hukuki öngörülebilirlik ve belirlilik ilkelerine aykırı olacak şekilde düzenlendiği ve Anayasanın 13, 48 ve 73 üncü maddelerine aykırı olduğu sonucuna varılarak iptaline hükmedilmiştir.