Mahsuben İndirimli Oranda Kurumlar Vergisi Uygulaması

MAHSUBEN  İNDİRİMLİ ORANDA KURUMLAR VERGİSİ UYGULAMASI

Yazan   : Ramazan YAKIŞIKLI YMM SPK Bağımsız Denetçi

I-GİRİŞ

Kurumlar Vergisi Kanunun 32/A maddesinde yer alan önceki düzenlemede, yatırım döneminde indirimli vergi oranları yatırımcıların münhasıran teşvik belgesine bağlanmış yatırımlardan elde edecekleri kazançlarına uygulanıyordu. Diğer bir ifadeyle, yatırımdan herhangi bir kazanç elde edilmeden bu teşvikten yararlanılması mümkün bulunmamaktaydı. Anılan madde de yapılan değişiklikle, 1.1.2013 tarihinden itibaren indirimli kurumlar vergisi uygulamasından, yatırımdan kazanç elde edilmeden diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlara mahsuben uygulama imkanı getirilmiştir. 

Bu yeni teşvik düzenlemesi, mali idarece etraflıca açıklanmadığı için dikkatli bir şekilde değerlendirilmesi gerektiğini düşünmekteyiz. Yazımızda bu konuya ilişkin görüşlerimize yer vermekteyiz.

II- DİĞER FAALİYETLERDEN ELDE EDİLEN KAZANÇLARA  İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ UYGULAMASI

A-   Kurumlar Vergisi Kanunu Düzenlemesi

6322 sayılı Kanun'un 39. maddesiyle KVK'nın 32/A maddesinin ikinci fıkrasına eklenen (c) bendinde, "Yatırıma başlanan tarihten itibaren bu maddeye göre hesaplanacak yatırıma katkı tutarına mahsuben, toplam yatırıma katkı tutarının % 50'sini ve gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını geçmemek üzere; yatırım döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi uygulatmak suretiyle yatırıma katkı tutarını kısmen kullandırmaya, bu oranı her bir il grubu için sıfıra kadar indirmeye veya % 80'e kadar artırmaya Bakanlar Kurulu yetkilidir" hükmüne yer verilmiştir.

B-    İlgili Bakanlar Kurulu Kararı

Bakanlar Kurulu, yukarıda yer alan maddenin vergi indirimi konusunda kendisine verdiği yetkiyi kullanarak; 15.06.2012 tarihli ve 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile "Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karar" yayımlanmıştır. İlgili Bakanlar Kurulu Kararı'nın uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar ise "Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin 2012/1 sayılı Tebliğ" ile açıklanmıştır.

2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının 15/5 inci maddesinde, “hesaplanacak yatırıma katkı tutarına mahsuben, gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını aşmamak ve toplam yatırıma katkı tutarının;

a) Büyük ölçekli yatırımlar ve bölgesel teşvik uygulamaları kapsamındaki yatırımlarda; 2 nci bölgede yüzde onunu, 3 üncü bölgede yüzde yirmisini, 4 üncü bölgede yüzde otuzunu, 5 inci bölgede yüzde ellisini ve 6 ncı bölgede yüzde seksenini,

b) Stratejik yatırımlarda; 6 ncı bölgede yüzde seksenini, diğer bölgelerde yüzde ellisini,

Geçmemek üzere yatırım döneminde yatırımcının diğer faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli gelir veya kurumlar vergisi uygulanabilir.” Düzenlemesi bulunmaktadır.

C-   Değerlendirmelerimiz

Yapılan düzenlemelerle yatırımcıların yatırımlarından kazanç elde etmelerinden önce de indirimli kurumlar vergisinden yararlanabilmeleri mümkün hale gelmiş, aynı zamanda yatırımcılara teşvik belgesi kapsamındaki yatırımları dışındaki faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarına da yatırım döneminde indirimli oran uygulanması imkanı tanınmıştır.

Ancak konu bazı özellikli durumlar içermektedir. Bunlara dikkat çekmek gerekirse;

-Hesaplama da toplam yatırıma katkı tutarının belirli bir kısmı ve yapılan fiili yatırım harcaması olmak üzere ikili bir sınır bulunmaktadır.

-Uygulamaya büyük ölçekli yatırımlar ve bölgesel teşvik uygulamaları kapsamındaki yatırımlarda 1. bölge dahil edilmemiştir. Örneğin, Ankara ve İstanbul’da bölgesel teşvik uygulamaları kapsamında yatırım yapan şirketler yatırım döneminde diğer faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli gelir veya kurumlar vergisi uygulayamayacaktır.

-Anılan BKK’ nın Geçici 2. inci maddenin (1.) fıkrası uyarınca, daha önceki Bakanlar Kurulu kararlarına göre teşvik belgesine bağlanan yatırımlarla ilgili uygulamalara, teşvik belgesinin dayandığı kararda yer alan düzenlemeler çerçevesinde devam edileceği için bu uygulamadan yararlanamayacaktır. Ancak, yeni teşvik belgesi düzenlenmesine ilişkin müracaatlar, talep edilmesi halinde bu Karara istinaden değerlendirilir.

-Sağlanan destek, yatırımlardan kazanç elde edilmesinden itibaren sadece bu yatırımdan elde edilecek kazanca uygulanması gerekir.

- Düzenlemede yer alan “yatırım dönemi" ifadesine ilişkin bir açıklama bulunmamakla beraber, yatırım başlangıcı belgenin alınması, bitişi ise faaliyete geçip kazanç elde edilmeye başlanması kabul edilebilinir.

-Yatırıma katkı tutarının ne kadarının kullanıldığına ilişkin hesaplamada, geçici vergi dönemlerinde yapılan indirimli geçici vergi oranı nedeniyle yapılan vergi indirimleri dikkate alınmaz, sadece yıllık gelir veya kurumlar vergisi indirimleri dikkate alınır. Çünkü geçici vergi, gelir veya kurumlar vergisinin hesaplandığı dönemde ödenecek vergiden mahsup edilmektedir.

 D-Uygulama Örneği:

Bir mükellefinharcamalarına 2013 yılında başladığı bölgesel teşvik uygulamaları kapsamındaki 3 üncü bölgede yatırım yaptığını düşünelim;

Aynı mükellefin 31.12.2013 dönemi  diğer faaliyetlerden elde ettiği ticari kazancı  680.000 TL, kanunen kabul edilmeyen giderleri 10.000 TL olsun.

Yukarıda örnekte yer alan çözümlemeler kişisel görüşlerimiz olup, uygulamaya yönelik tebliğ ya da sirküler bazında bir açıklama yapılması ihtiyacı olduğu düşünülmektedir.

III- TEVZİ VE KOMPLE YATIRIMLARDA UYGULAMA

Gerek 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının 15/5 inci maddesinde, gerekse KVK'nın 32/A maddesinin ikinci fıkrasına eklenen (c) bendinde düzenlenen, yatırım döneminde diğer kazançlara  indirimli kurumlar vergisi uygulaması düzenlemesinde komple yatırım tevzi yatırım ayrıma gidilmediği görülmektedir. Öte yandan indirimli oran uygulamasına yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçtiği geçici vergi döneminde başlanmaktadır.

Bilindiği üzere, indirimli kurumlar vergisi açısından yatırımlar ikiye ayrılmaktadır. Komple yatırım yapılması durumunda, yatırımdan elde edilen kazancın ayrı tespit edilmesi zorunlu olmaktadır. Tevsi yatırım yapılması durumunda ise kazancın ayrı tespit edilebilmesi durumunda tespit edilen kazanç, aksi takdirde oranlama yöntemi ile bulunacak kazanca indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecektir.

Yatırım döneminde yatırım katkı tutarına mahsuben, diğer kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulanabilmesi kanaatimizce;

- ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle kazancı tespitine karar verilen tevsi yatırımlar ile

- kazancı  ayrıca tespiti zorunlu olan komple yatırımlar

 için söz konusudur.

Nitekim5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun32/A-4. maddesinde,tevzi yatırımlar kazancın ayrı bir şekilde tespit edilememesi halinde  indirimli oran uygulanacak kazanç, yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle belirleneceği için, yatırım harcaması yapılaması durumunda kısmen faaliyete geçtiği kabul edilerek bu şekilde hesaplanan indirimli oran diğer kazançlara fiilen uygulanmaktadır.  

IV-SONUÇ

Yatırım döneminde diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlara  indirimli kurumlar vergisi uygulaması zorun olmayıp ihtiyarilik içermektedir. Ancak konu ile alakalı pratikte açıklamaya muhtaç bir çok gri nokta bulunmaktadır. Anılan düzenleme, tebliğ ile etraflıca açıklanmadığı için dikkatli bir şekilde değerlendirilmesi gerektiğini düşünmekteyiz.

-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yaklaşım 2013 Kasım Ayı Dergisinde Yayınlanmıştır.