Bugünün Sorunlarına, Geleceğin Çözümleri...
Soru & Cevap Kariyer +90 212 325 25 01
Makaleler

7193 Sayılı Kanunda Yer Alan Şüphe Üzerine Mükellefiyet Kaydının Terkini Konusu

Danıştay Düzeltme Beyannamelerine İhtirazi Kayıt Konulmasına İlişkin Anayasa Mahkemesi Kararını Dar Yorumluyor

Vergi İnceleme Raporunun veya Vergi Tekniği Raporunun Tebliğ Edilmemesi Tarhiyatı ve Cezayı Gerçekten Sakatlamaz mı?

Uluslararası Kurumlardan Kullanılan Kredilere İlişkin Kağıtların Damga Vergisi

Yurt Dışı Alacaklara Şüpheli Alacak Karşılığı Ayırmak İçin Yurt Dışında Dava Açmak Zorunda mıyız?

Gayrimenkul Satışından Elde Edilen Kazançların Vergilendirilmesi: Ticari Kazanç – Değer Artış Kazancı Ayrımı

Arsa Payı Karşılığı İnşaat İşlerinin Vergilendirilmesinde Ne Değişti?

OECD Model Anlaşmasına Göre Gayrimaddi Hak Bedellerinin Vergilendirilmesi ve Türkiye Uygulaması

Vergiden Kaçış Yok: Tahsilatta Yardımlaşma Başlıyor

4 Seri No.lu ÇVÖ Anlaşmaları Tebliğinin Getirdikleri: Dar Mükelleflere Yapılan Serbest Meslek Ödemelerinin Vergilendirilmesi

BA VE BS BİLDİRİM FORMLARI VE ÖZELLİKLİ DURUMLAR

YILLIK TRANSFER FİYATLANDIRMASI RAPORLARINIZI HAZIRLAMAYI İHMAL ETMEYİN

15 SORUDA İZAHA DAVET MÜESSESESİ

Gelir ve Kurumlar Vergisi Mükelleflerince Matrah Artırımı Beyanında Uygulanacak Vergi Oranları

KATMA DEĞER VERGİSİ İLE GV KV BİRLİKTE ARTIRILMASI

ADİ ORTAKLIKLAR

ANONİM ŞİRKETİN KENDİ PAYLARINI İKTİSAP ETMESİ

SERMAYE ŞİRKETLERİNİN NAKİT SERMAYE ARTIRIMLARINA TEŞVİK GETİRİLMİŞTİR.

BAZI KANUN VE KANUN HÜKMÜNDE KARARNAMELERDE DEĞİŞİKLİK YAPILMASINA DAİR 6637 SAYILI KANUN YAYIMLANDI

EĞİTİM TAZMİNATI GELİR VERGİSİNE TABİMİDİR

Son Zamanlarda Verilen Vergi Usul Kanunu İle ilgili Özelgeler

GİDER PUSULASININ KULLANIM ALANLARI VE TEVKİFAT UYGULAMASI

e-Arşiv Uygulaması Başlıyor

SAT-KİRALA-GERİ AL İŞLEMİNDE YÜKLENİLEN KDV DÜZELTİMİ

Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ

6552 SAYILI KANUNUN 73 ÜNCÜ MADDESİNE İLİŞKİN AÇIKLAMALAR

Kayıtlarda yer aldığı halde işletmede mevcut olmayan kasa mevcudu ve ortaklardan alacakların beyanının 6111 ve 6522 yasalara göre karşılaştırılması

6111 SAYILI YASANIN 11.MADDESİNİN 2.FIKRASINA GÖRE BEYAN EDİLEN TUTARLAR İLE İLGİLİ SONRADAN GÜNDEME GELEN SORUNLAR

Cumhurbaşkanı Adaylarına ve Siyasi Partilere Yapılacak Bağışlar

KAYITLARDA YER ALDIĞI HALDE İŞLETMEDE MEVCUT OLMAYAN KASA MEVCUDU VE ORTAKLARDAN ALACAKLARIN BEYANI

6111 Sayılı Yasa Kapsamında Kayıtlarda Yer Aldığı Halde İşletmede Bulunmayan Ortaklardan Alacakların Beyanı

Sadece Vergi İnceleme Raporu ile Yapılacak KDV İade İşlemleri

Özel Okullar, Üniversiteler ve Yurtlarda “Kısmi Burs Uygulamasında” Önemli Düzenleme

Kısmi Bölünme

KİSMİ BÖLÜNME İŞLEMİNDE YANLIŞLAR DOĞRULAR

Kurum Yöneticilerinin Kar Payı Dağıtımı ve Bazı Konularla İlgili Bilmeleri Gereken Önemli Hususlar

Kurumların Özkaynak Kalemlerinin Tasfiye Sonu Vergisel Durumu

Pay Sahiplerinin Şirkete Borçlanma Yasağı

Özelgeler Işığında Enflasyon Düzeltmesi Sonucu Oluşan Sermaye Olumlu Farklarının Vergilendirilmesi

Geçici Vergi Uygulamaları

NUR EKESAN KONFERANS LARI

On Kişiden Az Çalışanı Olan Tehlikeli ve Çok Tehlikeli Sınıftaki İşverenlere Sağlanacak İş Sağlığı Ve Güvenliği Desteği

E-Defter Uygulaması

Mahsuben İndirimli Oranda Kurumlar Vergisi Uygulaması

Elektronik Fatura Uygulaması

Limited ve Anonim Şirketlerin Ortaklarının ve Kanuni Temsilcilerinin 6183 Sayılı Kanun Kapsamındaki Sorumlulukları

Çalışan Temsilcilerinin İşveren Tarafından En Kısa Zamanda Görevlendirilmesi Gerekiyor

Sat ve Geri Kirala Işleminin Işletmelere Getirdiği Avantajlar

Kar Payı Avansı Dağıtımı Yapmış Kurumlarda Dönem Sonunda Oluşan Kar Veya Zarara Göre Yapılması Gerekenler

Ortaklarına Daha Fazla Kar Dağıtmak İsteyen Kurumların Bazı Yükümlülükleri Yerine Getirmek Kaydıyla Dağıtabilecekleri Bilançolarındaki Fonlar

E-Fatura Uygulaması Hakkında

Elektronik Defter Tutma ve Elektronik Fatura Uygulaması

Yurt Dışındaki Bazı Varlıkların Ekonomiye Kazandırılması Hakkında Genel Tebliğ No:1

Yabancı Sermaye Olarak Yurt Dışından Getirilen Nakdi Sermaye İle İlgili Yeni Düzenleme

Limited Şirketin Anonim Şirkete Dönüşümü ve Örnek Uygulama

Vadeli Çeklerde Reeskont Uygulaması

Meclise Sevkedilen Torba Yasadakii Varlık Barışına İlişkin Düzenlemeler

Limited Şirketi Anonim Şirkete Dönüştürmenin Avantajları

LTD.ŞTİ. Şirketin A.Ş. Şirkete Dönüştürülmesinde Yapılıcak İşlemler

Limited Şirkette Pay Senedinin Menkul Kıymet Olup Olmadığı ve Değer Artışı Kazancı

2013 Yılı Birinci Geçici Vergi Döneminde Dikkat Edilmesi Gereken Konular

KVK-Kabul Edilmeyen İndirimler (finansman gideri kısıtlaması)

KVK-İstisnalar - Diğer indirimler (girişim sermayesi fonu)

Yeni Türk Ticaret Kanununa Göre Şirket Ana Sözleşmelerinin de Yapılması Gereken Değişiklikler

KVK-Zarar Mahsubu

Eski Kiracıların İşyeri ve Evlerden Gerekçesiz Çıkartılması ve Kira Artış Oranı

Yazar Kasa Fişlerinin Gider Yazılması ve KDV İndirimi

KVK- İndirimli Kurumlar Vergisi

KVK-Yurtdışı Mukimi Kişi ve Kurumlara Verilen Hizmetler

Şirketlerce Öğrencilere Verilen Burslar İle Eğitim Harcamaların Gider Yazılması ve KDV İndirimi

Arsa Payı Karşılığı İnşaat İşlerinin Vergilendirilmesinde Ne Değişti?

Mehmet Batun

Yeminli Mali Müşavir

 

1. Giriş

 

Kat karşılığı veya diğer adıyla arsa payı karşılığı inşaat sözleşmesi, arsa sahibinin sözleşme ile belirlenen arsa payını müteahhide tapuda devretmeyi yükümlendiği, buna karşılık müteahhidin kararlaştırılan bağımsız bölümleri arsa sahibine devretme borcunu üstlendiği tam iki tarafa borç yükleyen karma bir sözleşmedir.

 

Arsa payı karşılığı inşaat sözleşmeleri bir yandan arsa sahibine para harcamadan arsası üzerine bağımsız bölüm inşa ettirme imkanı verirken, diğer yandan müteahhide peşin para ödemek zorunda kalmadan kendisine kalacak bağımsız bölümlerin arsasına sahip olma fırsatı sunduğu için ülkemizde son derece yaygın kullanım alanına sahip olmuştur. 

 

Arsa payı karşılığı inşaat sözleşmelerine konu işlemlerin ve işlemlerden elde edilen kazançların vergilendirilmesi konusu öteden beri pek çok bakımdan tartışmalıdır. Daha açık bir ifade etmek gerekirse konu, hem KDV boyutu ile hem gelir vergisi boyutu ile İdare ile mükellefler ve yargı mercileri arasında derin görüş ayrılıklarının süregeldiği alanların başında gelmektedir.

 

7104 sayılı Kanun ile 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununda arsa payı karşılığı inşaat sözleşmelerine yönelik aşağıda ayrıntısı yer alan bazı düzenlemeler yapılmıştır. Bu düzenlemeler içerisinde en önemlisi arsa payı karşılığı inşaat işlerinin trampa niteliğinde olduğunun kanun hükmüne bağlanmış olmasıdır. KDV açısından yapılan bu belirlemenin gelir vergisi ve diğer vergiler açısından arsa payı karşılığı inşaat işlerinin hukuki niteliğini değiştirmediğini düşünüyoruz. Bu görüşümüzün dayanakları izleyen bölümlerde açıklanmıştır.

 

2. 7104 Sayılı Kanun İle Arsa Payı Karşılığı İnşaat İşleri Konusunda KDV Kanununda Yapılan Değişiklikler

 

7104 sayılı Kanun ile arsa payı karşılığı inşaat işleri konusunda yapılan değişiklikler aşağıda yer almaktadır.

 

a) KDV Kanununun 2 nci maddesinin 5 numaralı fıkrasına aşağıdaki cümle eklenmiştir:

 

Bu Kanunun uygulanmasında arsa karşılığı inşaat işlerinde; arsa sahibi tarafından konut veya işyerine karşılık müteahhide arsa payı teslimi, müteahhit tarafından arsa payına karşılık arsa sahibine konut veya işyeri teslimi yapılmış sayılır.”

 

b) KDV Kanununun 27 nci maddesine aşağıda yer alan 6 numaralı fıkra eklenmiştir:

 

“6. Arsa karşılığı inşaat işlerine ilişkin bedelin tespitinde, müteahhit tarafından arsa sahibine bırakılan konut veya işyerinin, Vergi Usul Kanununun 267 nci maddesinin ikinci fıkrasında yer alan ikinci sıradaki maliyet bedeli esasına göre belirlenen tutarı esas alınır.”

 

3. 7104 Sayılı Kanun İle Yapılan Değişikliklerin KDV ve Diğer Vergiler Yönünden Değerlendirilmesi

 

7104 sayılı Kanun öncesinde arsa payı karşılığı inşaat işlerinde KDV uygulaması konusunda 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile İdare tarafından benimsenmiş olan ve daha sonra KDV Uygulama Genel Tebliği, çeşitli sirkülerler ve özelgelerle sürdürülen yaklaşım, temel olarak  bir kaç nedenle sorunluydu.

 

 Birincisi, arsa payı karşılığı inşaat işlerinin trampa hükmünde olduğuna ilişkin düzenleme Genel Tebliğ düzeyinde yapılmıştı. Oysa, çok sayıda müellifin belirttiği ve yüksek yargı mercilerinin istikrar kazanmış kararlarında ifade edildiği üzere, bu sözleşme trampa değil çift tipli karma sözleşme niteliğindedir. Trampada bir malın diğer bir malla değişimi söz konudur.  Burada arsa payına karşılık müteahhit bir eser vücuda getirip arsa sahibine teslim etmeyi yükümlenmektedir. Bu bakımdan Genel Tebliğ ile getirilen yorum hukuki bir zemine oturmamakta ve bu yoruma dayanılarak yapılan KDV tarhiyatları yargı mercilerinde kabul görmemekteydi.

 

İkinci olarak arsa sahibine verilecek daire ve/veya işyerlerine tekabül eden arsa payı müteahhide hiç devredilmemesine rağmen arsa tesliminin arsanın tamamı üzerinden yapıldığı kabul edilmekteydi.

 

Üçüncü olarak arsa sahibine verilen konut ve işyerlerinin KDV’ye matrah olacak emsal bedelinin Vergi Usul Kanunu’nun 267 nci maddesinin hangi sırasına göre tespit edileceği konusunda görüş ayrılıkları mevcuttu. Mükellefler bu konuda daha ziyade ikinci sırada yer alan maliyet bedelini esas alırken, İdare üçüncü sırada yer alan takdir esasının uygulanması gerektiğini iddia edebilmekteydi. Bu konudaki görüş ayrılığı yargı kararlarında da kendini göstermekteydi.

 

7104 sayılı Kanun ile bu sorunlara aşağıdaki açıklanan şekillerde çözüm getirilmiştir.

 

a) Arsa Sahibine Kalacak Bağımsız Bölümlere Tekabül Eden Arsa Payının Müteahhide Devredilmediği Kabul Edilmiştir.

 

Arsa payı karşılığı inşaat işlerinde arsa sahibine kalacak bağımsız bölümlere tekabül eden arsa payı, müteahhide (veya müteahhidin müşterilerine) devredilmemekte, arsa sahibinin mülkiyetinde kalmaya devam etmektedir. 7104 sayılı Kanun ile yapılan düzenleme ile arsa sahibi tarafından müteahhide arsa payı teslimi yapıldığı hükme bağlanmak suretiyle arsa sahibinin tesliminin sadece müteahhide kalacak olan bağımsız bölümlere tekabül eden arsa payı ile sınırlı olduğu kabul edilmiştir. Böylelikle yasal düzenleme arsa payı karşılığı inşaat sözleşmesinin hukuki niteliğine uygun bir noktaya gelmiştir.

 

b) Emsal Bedelin Tespitinde Maliyet Bedeli Esasının Uygulanacağı Belirtilmiştir.

 

KDV Kanunun 27 nci maddesine eklenen 6 numaralı fıkra ile  arsa karşılığı inşaat işlerine ilişkin bedelin tespitinde, müteahhit tarafından arsa sahibine bırakılan konut veya işyerinin, Vergi Usul Kanununun 267 nci maddesinin ikinci fıkrasında yer alan ikinci sıradaki maliyet bedeli esasına göre belirlenen tutarı esas alınır denilmek suretiyle uygulamada ve zaman zaman yargı kararlarında süregelen tartışma ve belirsizlik sonlandırılmıştır.

 

Bu esasa göre maliyet bedeline toptan satışlar için %5, perakende satışlar içinse %10 ilave edilmek suretiyle emsal bedel belirlenmektedir.

 

18 Seri No.lu KDV Tebliğinde konuya ilişkin detaylı açıklama ve örneklere yer verilmiştir. Söz konusu örneklerden İdarenin perakende ve toptan satış ayırımını arsa sahibinin gerçek usulde KDV mükellefi olup olmamasına bağladığı görülmektedir. İdarenin, Tebliğe yansıyan yorumuna göre eğer arsa sahibi KDV mükellefi ise ve müteahhide arsa payı teslimi KDV’ne tabi ise bu durumda müteahhidin bağımsız bölüm teslimleri “toptan satış” olarak değerlendirilmeli ve maliyet bedeline %5 ilave edilmek suretiyle KDV’ne tabi olacak emsal bedel tespit edilmelidir. Yok eğer arsa sahibinin müteahhide arsa payı teslimi KDV’ne tabi değil ise bu defa müteahhidin arsa sahibine bağımsız bölüm teslimleri “perakende satış” olarak değerlendirilmeli ve maliyet bedeline %10 ilave edilmek suretiyle KDV matrahı belirlenmelidir.

 

Tebliğde yapılan toptan satış-perakende satış ayrımına katılmıyoruz. Müteahhidin arsa sahibine bağımsız bölüm teslimlerinin (KDV Kanunu buna artık teslim dediği için biz de böyle nitelendiriyoruz) toptan veya perakende satış kapsamında olup olmadığı, teslimde bulunulan arsa sahibinin KDV mükellefiyet durumuna göre belirlenemez. Teslimin niteliği belirleyici olmalıdır; teslimde bulunulanın KDV mükellefiyeti karşısındaki durumu değil.

 

Burada İdarenin 2007/13033 sayılı BKK’da yer alan perakende safhadaki teslim tanımından hareket etmeye çalıştığını anlıyoruz ancak emsal bedel konusunda toptan satış-perakende satış ayrımının 18 No.lu KDV Tebliğinde yer alan örneklerdeki gibi yapılamayacağını düşünüyoruz.

 

Eğer böyle bir kabul söz konusu olacaksa bu düzenlemenin Tebliğ ile değil Kanun ile yapılması daha doğrudur.

 

c) KDV Kanununun Uygulanmasında Arsa Payı Karşılığı İnşaat İşlerinde İki Ayrı Teslim Yapılmış Sayılacağı Kanun Hükmüne Bağlanmıştır.

 

7104 sayılı Kanun ile yapılan en önemli düzenleme budur. Bizim de özellikle tartışmak istediğimiz konu bu düzenlemedir. Bu düzenleme, KDV Kanunun 2 nci maddesinin 5 numaralı fıkrasına yukarıda yer verdiğimiz hüküm eklenmek suretiyle yapılmıştır.

 

Bu hükmün lafzına bakıldığında iki konu dikkat çekmektedir.

 

a) Kanun, arsa payı karşılığı inşaat işlerinin hukuki niteliğinin trampa yani iki ayrı mal teslimi olmadığını kabul etmekte; ancak KDV Kanunun uygulanmasında iki ayrı teslim yapılmış (arsa sahibi tarafından müteahhide arsa payı teslimi, buna mukabil müteahhit tarafından arsa sahibine konut ve/veya işyeri teslimi) varsayılacağını ifade etmektedir. Maddenin sonundaki “… yapılmış sayılıribaresi bunun açık göstergesidir.

 

Bu düzenleme tarzı doğrudur. Zira, KDV Kanununa eklenen hüküm, taraflar arasındaki hukuki ilişkinin niteliğini değiştirme iddiasında değildir. Sadece KDV Kanununun uygulanması noktasında yaşanan görüş ayrılıklarını gidermeyi hedeflemektedir.

 

Bu özel hüküm, bu konuda KDV uygulamasında vergi doğuran olayın gerçek niteliğinin esas alınması ilkesinden sapılarak bir kabulden hareket edileceğini söylemektedir.

 

b) Bir diğer konu yukarıda bahsedilen kabulün ya da varsayımın sadece KDV Kanununun uygulanmasında geçerli olduğudur. KDV Kanununun 2 nci maddesinin 5 numaralı fıkrasına eklenen cümlenin hemen başında “Bu Kanunun uygulanmasında” denilmek suretiyle bu konu açıkça vurgulanmıştır.

 

Dolayısıyla, KDV Kanununa eklenen bu hükümden hareketle gelir vergisi açısından veya diğer herhangi bir açıdan arsa karşılığı inşaat işlerinin hukuki niteliğinin değiştiğini ve burada trampa yani iki ayrı teslim söz konusu olduğunu iddia etmenin mümkün olmadığını düşünüyoruz. Bizzat Kanunun lafzını buna engeldir.

 

KDV Kanunun uygulanmasında Kanunun açık ve amir hükmü gereği iki ayrı teslim olduğu kabul edilerek buna göre vergilendirme yapılacak ancak bu kabul diğer vergi kanunlarının uygulanmasında geçerli olmayacaktır. Vergilendirmede vergi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Bu sebeple arsa payı karşılığı inşaat işlerinin vergilendirilmesi konusunda da önceden olduğu gibi sözleşmeye konu muamelelerin gerçek mahiyeti esas alınmalıdır.

 

7104 sayılı Kanun ile KDV Kanununda arsa payı karşılığı inşaat işleri konusunda yapılan değişikliklerin gelir vergisi ve diğer vergilere herhangi bir etkisi bulunmadığı için gerek yargı mercilerinin daha önce vermiş olduğu kararlar gerekse İdarenin 76 No.lu Sirküler ve özelgelerle konuya ilişkin yapmış olduğu açıklamalar aynen geçerliliğini korumaktadır.

 

4. Sonuç

 

7104 sayılı Kanun ile KDV Kanununun 2 ve 27 nci maddelerine hüküm eklenmek suretiyle arsa payı karşılığı inşaat işlerinde KDV uygulaması konusunda süregelen ihtilafları ve tartışmaları ortadan kaldıracak düzenlemeler yapılmıştır.

 

Kanun düzeyinde benimsenmiş olan yaklaşım, bir kabule dayanmakta olup sadece KDV Kanununun uygulanmasında geçerlidir. Diğer vergi kanunlarının uygulanmasına bir etkisi yoktur. Arsa payı karşılığı inşaat sözleşmeleri kapsamında bağımsız bölüm edinilmesi ve bu bağımsız bölümlerin elden çıkarılmasından doğan kazançların gelir vergisi açısından değerlendirilmesinde önceden olduğu gibi Vergi Usul Kanunun 3 üncü maddesi ile belirlenmiş olan genel ilke geçerli olacak, vergi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti vergilendirmeye esas teşkil edecektir. Dolayısıyla, gelir vergisi ve diğer vergiler yönünden gerek yargı mercilerinin daha önce vermiş olduğu kararlar, gerekse İdarenin 76 No.lu Sirküler ve özelgelerle konuya ilişkin yapmış olduğu açıklamalar aynen geçerliliğini korumaktadır.

PAYLAŞ