SAT-KİRALA-GERİ AL İŞLEMİNDE YÜKLENİLEN KDV DÜZELTİMİ

Ramazan YAKIŞIKLI

Yeminli Mali Müşavir

02.08.2013 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere, 6495 sayılı Kanun ile Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17/4 maddesine eklenen (y) bendi ile "sat ve geri kirala" işlemlerine ilişkin olarak KDV istisnası tanınmıştır.

Konuya ilişkin KDV Uygulama Genel Tebliği’nin 4.21. bölümü aşağıdaki gibidir.

Finansal Kiralama Şirketlerince Taşınmazların Bizzat Kiracıdan Satın Alınması, Satan Kişilere Kiralanması ve Kiralayana Satılması (Sat-Kirala-Geri Al) İşlemi

“3065 sayılı Kanunun (17/4-y) maddesine göre, 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında, finansal kiralama şirketlerince bizzat kiracıdan satın alınıp geri kiralanan taşınmazlara uygulanmak üzere ve kiralamaya konu taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması koşulu ile kiralamaya konu taşınmazların kiralayana satılması, satan kişilere kiralanması ve devri işlemi KDV’den istisna edilmiştir.

Buna göre, finansal kiralama şirketlerinin 6361 sayılı Kanun kapsamında, bir taşınmazı sahibinden satın alıp bizzat sahibine geri kiralaması işlemine, söz konusu taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması koşulu ile KDV istisnası uygulanır.

İstisna, kiralamaya konu taşınmazların satın alınması,  satan kişilere kiralanması ve tekrar kiralayana satılması ve devri işlemlerinde uygulanacak olup, aynı sözleşme kapsamındaki işlemlerin ayrıştırılarak farklı uygulamalara tabi tutulması mümkün değildir.

Söz konusu istisna kısmi istisna kapsamında olup, finansal kiralama şirketine satılan taşınmazların iktisabında yüklenilen KDV’nin, 3065 sayılı Kanunun (30/a) maddesine göre düzeltilmesi gerekir.”

Aşağıda olayın Kanunun (30/a) maddesine göre düzeltme uygulaması ayrıntılı açıklanmıştır.

 Yüklenilen KDV Düzeltimi Ne Şekilde Olacaktır.

Tebliğde yer alan düzenlemeye göre, söz konusu istisna kısmi istisna kapsamında olup, finansal kiralama şirketine satılan taşınmazların iktisabında yüklenilen KDV’nin, Kanunun (30/a) maddesine göre düzeltilmesi gerekir.

KDV Kanunun 30/a maddesi hükmü  gereğince vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilen işlemler dolayısıyla yüklenilen KDV, hesaplanan katma değer vergisinden indirim konusu yapılamamaktadır. Buna göre;

- İşlemin yapıldığı tarihe kadar indirim yoluyla telafi edilen kısım için ve

- İşlemin yapıldığı tarihine kadar indirilemeyen kısım için olmak üzere,

Her iki durumda da işlemin yapıldığı dönemde,  yüklenilen KDV “İlave Edilecek KDV” olarak beyan edilir.

Buraya kadar sorun yok, mükellefler alış faturasında yer alan KDV yi ilave KDV olarak beyan edeceklerdir. Ancak “İlave Edilecek KDV” olarak beyan edilen KDV’nin gider ya da maliyet kaydı konusunda farklı görüşler bulunmaktadır.

Genel uygulamaya göre, KDV Kanunun 30/a maddesi hükmü  gereğince vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilen işlemler dolayısıyla yüklenilen KDV, hesaplanan katma değer vergisinden indirim konusu yapılamamaktadır. Söz konusu indirilemeyen KDV ise, aynı Kanunun 58. maddesi  hükmü gereğince gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilmektedir.

Ancak bir görüşe göre, "Satıp geri kiralama" amacıyla satılan taşınmazların satış karı kurumlar vergisinden 5/3 kapsamında istisna olduğu için, bu satış sebebiyle indirim hesaplarından çekilen taşınmazın edinilmesi ilgili yüklenilen KDV tutarının, kanunen kabul edilmeyen gider olarak kurumlar vergisi matrahına ilave edilmesi gerekir.[1]

Bu görüşe, KDV ve Kurumlar Vergisi kanunlarında istisna şartları farklı olması gerekçesi ile katılamıyoruz. Kaldı ki mükellefler Kurumlar Vergisi istisnasından yararlanıp KDV istisnasından vazgeçip yararlanmayabilirler. Ayrıca, KDV Kanununun 30/d maddesi uyarınca, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen (kanunen kabul edilmeyen) giderler dolayısıyla ödenen KDV indirim konusu yapılamaması uygulaması ile karıştırıldığını düşünmekteyiz. Kanaatimizce, taşınmaz satışı istisnası kapsamında, taşınmazı alırken ödenen ve indirilen KDV lerin gider niteliği bulunmamaktadır.

KDV Kanunun (17/4-r) ile  (17/4-y) Maddelerinin Karşılaştırılması

5281 sayılı Kanununla KDV Kanunun (17/4-r) maddesinde yer alan taşınmaz satışındaki istisna düzenlemesinde açık olarak indirilen kısmın için düzeltme yapılmayacağını belirtmiştir. Bu düzenleme olmasaydı KDV Kanunun 30/a maddesi hükmü  gereğince yüklenilen KDV indirim konusu yapılamayacaktı. Anılan 5281 sayılı Kanunun 33/4  üncü madde gerekçesinde ; “Böylece, düzenlemenin genel amacına uygun olarak kısmi istisna uygulamasının yol açabileceği ek mali yük önlenmiş olmaktadır.” Açıklamasında bulunmuştur.

 Ayrıca yine aynı madde de, indirilemeyen KDV nin gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabileceğini belirtmiştir.

Buradan bizim çıkarsamamız, yasa koyucu Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17/4 maddesine eklenen (y) bendi ile "sat ve geri kirala" işlemlerine ilişkin olarak tanınan KDV istisna düzenlemesinde,

İşlemin yapıldığı tarihe kadar indirim yoluyla telafi edilen ve/veya edilmeyen kısmın indirimine izin vermemiştir. Dolaysıyla işlemin “ kısmi istisna uygulamasının yol açabileceği ek mali yükü önlemek istememiştir. “ Bu husus getirilen teşvik uygulamasının dezavantajı olması dolaysıyla eleştirilmektedir.

Ancak, tüm bu eksikliklerine rağmen, Kanunun (17/4-y) maddesine uyarınca indirilemeyen KDV’nin aynı Kanunun 58. maddesi  hükmü gereğince gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabileceğini ve Bakanlığın bu konuda görüşünü açıklamasını gerektiğini düşünmekteyiz.